<<
>>

Общее понимание системы внутрихозяйственного контроля и оценка риска контроля

В оставшихся разделах настоящей главы мы обсудим, как получают информацию о системе внутрихозяйственного контроля и как ее используют в качестве основы для планирования аудита.

ПРИЧИНЫ НБХ)БХОДИМОСТИ ПОНИМАНИЯ СИСТЕМЫ КОНТРОЛЯ, ДОСТАТОЧНОЙ ДЛЯ ПЛАНИРОВАНИЯ ПРОВЕРКИ.

Согласно аудиторским стандартам 8А8 55 (Аи 320) аудитор должен при каждом аудите разобраться в системе внутрихозяйственного контроля клиента. Уровень понимания им такой системы должен быть как минимум достаточным для адекватного планирования проверки в зависимости от четырех специфических моментов планирования.

Возможность осуществления аудита. Аудитор обязан получить информацию о честности администрации компании, а также о природе и объеме имеющихся бухгалтерских записей для того, чтобы быть уверенным в том, что финансовую отчетность можно подтвердить имеющимися достоверными свидетельствами.

Потенциальные существенные неточности. Понимание должно позволить аудитору определить типы потенциальных ошибок и отклонений от нормы, которые могут оказать воздействие на финансовую отчетность, а также оценить риск того, что размер таких ошибок и отклонений от нормы может оказаться существенным по отношению к финансовой отчетности.

Риск необнаружения. Риск контроля в плановой форме модели аудиторского риска оказывает прямое воздействие на величину риска необнаружения по каждой цели аудита (ОЯЭЛЯ / (1Я * СЯ)). Информация о системе внутрихозяйственного контроля используется при оценке риска контроля для каждой конкретной задачи, которая в свою очередь оказывает влияние на риск необнаружения.

Разработка плана проверки. Полученная информация должна позволить аудитору планировать эффективные проверки сумм финансовой отчетности. Такие проверки включают в себя как конкретные тесты хозяйственных операций и сальдо, приведенных в отчетности, так и аналитические процедуры.

Это называется проверками по существу. Более подробно об этом речь пойдет в гл. 10.

ПОНИМАНИЕ СИСТЕМЫ ВНУТРИХОЗЯЙСТВЕННОГО КОНТРОЛЯ ДЛЯ РАЗРАБОТКИ И ПРИМЕНЕНИЯ КОНТРОЛЬНЫХ МЕТОДОВ. Каждый из элементов системы внутрихозяйственного контроля следует изучить и понять. При этом аудитор должен принять во внимание два аспекта: 1) виды методов и процедур, используемых по каждому из элементов этой системы; 2) применяются ли они на практике. Потребности анализа разработанных процедур и методов и их практического применения в разрезе каждого из трех элементов обобщены на рис. 9.3.

Понимание среды контроля. Сначала получают информацию о среде контроля для каждого из элементов, о которых шла речь выше. Свои представления, сформированные на базе этой информации аудитор использует в качестве основы для оценки мнения управляющих и директоров компании относительно важности и необходимости контроля. Так, аудитор может определить характер системы финансового планирования клиента; это позволит ему понять систему среды контроля. Затем приложение системы финансового планирования на практике можно оценить, отчасти расспрашивая работников, занимающихся планированием, а отчасти проследив различия между фактическими и запланированными данными.

Понимание учетной системы. Чтобы понять структуру учетной системы, аудитор определяет: 1) основные типы хозяйственных операций, совершаемых данным предприятием; 2) каким образом инициируются эти операции; 3) типы и характер бухгалтерских записей; 4) каким образом обрабатывается информация о хозяйственной операции с начала и до конца, включая степень и характер использования компьютеров; 5) характер и конкретные особенности процесса представления финансовой отчетности. Обычно это осуществляется и оформляется в виде описания или блоксхемы документооборота системы (об этом пойдет речь ниже в данной главе). Функционирование блоксхем учетной системы часто определяют, прослеживая одну или несколько хозяйственных операций через всю учетную систему (такой метод называют сквозным анализом).

Понимание контрольных процедур. В большинстве случаев аудиторы обретают понимание среды контроля и учетной системы одним и тем же способом. Однако методы при этом применяются существенно различные. В небольших хозяйственных системах обычно либо не выделяют, либо выделяют только незначительное количество контрольных процедур, поскольку контрольные моменты здесь, как правило, бывают неэффективны в связи с ограниченной численностью работников. В этом случае уровень риска контроля оценивают как очень высокий. При работе с клиентами, имеющими сложную систему внутрихозяйственного контроля, когда у аудитора есть основания полагать, что она превосходна, часто для достижения понимания системы в целом уместно выделить значительное количество контрольных моментов. В других случаях аудитор на этом этапе может выделить лишь ограниченное количество контрольных моментов, но затем по мере проведения проверки он дополняет по необходимости этот список. Выбор числа определенных контрольных моментовэто прерогатива аудитора. Позднее в этой главе мы подробно обсудим методологию определения и тестирования контрольных моментов.

ОЦЕНКИ И РЕШЕНИЯ. Когда достигнуто приемлемое для планирования аудита понимание системы внутрихозяйственного контроля, необходимо сделать три конкретные оценки. Как показано на рис. 9.2, эти оценки требуют от аудитора принятия нескольких конкретных решений. Аудитор должен определить, аудируема ли финансовая отчетность. Прежде всего аудитор должен решить, возможен ли вообще аудит данной хозяйственной системы. Это определяется двумя основными факторами: честностью администрации и адекватностью бухгалтерских записей. Многие процедуры аудита в той или иной степени опираются на утверждения администрации. Так, аудитору будет трудно определить, являются ли товарноматериальные ценности устаревшими, если нет объективной их оценки администрацией. Если администрация не отличается честностью, она может предоставить аудитору ложную информацию, и аудитору в этом случае придется полагаться на свидетельства, которые не заслуживают доверия.

Бухгалтерские записиэто непосредственный источник аудиторских свидетельств при достижении большей части всех целей, стоящих перед аудитором.

Если учетные записи неполноценны, то в распоряжении аудитора может не оказаться свидетельств, необходимых для аудита. Например, если клиент аудитора не оставляет у себя дубликатов счетовфактур на реализацию и счетовфактур, полученных от поставщиков, то в обычных условиях осуществить аудит затруднительно, а то и невозможно. Если только аудитору не удастся обнаружить альтернативный источник надежной информации или если для целей аудита не удастся составить (восстановить) адекватные учетные записи, то неизбежен вывод, что провести аудит данной организации невозможно.

Когда аудитор приходит к такому выводу, он обсуждает эту проблему с клиентом (обычно на высоком уровне) и отказывается от выполнения работы или представляет отрицательное заключение о фирме.

Аудитор должен оценить уровень риска контроля на основании полученного понимания. Когда аудитор понял характер разработок и практического применения системы внутрихозяйственного контроля, он делает

первоначальную оценку риска контроля. Риск контроляэто мера ожидания аудитором того, что система внутрихозяйственного контроля не позволяет предотвратить появление существенных погрешностей, выявить и исправить эти неточности в случае их появления.

Для каждого из основных типов хозяйственных операций делается первоначальная оценка по каждой из задач внутрихозяйственного контроля. Например, аудитор будет давать такие оценки при проверке реальности объемов реализации клиента и отдельно при проверке полноты отражения этих объемов в учете. Существует несколько форм оценки ожидаемого риска контроля. Некоторые аудиторы словесно дают свою субъективную оценку: высокий, средний и низкий (уровень риска). Другие прибегают к цифровому выражению, например 1,0; 0,6; 0,2 и тд.

Первоначальную оценку обычно начинают с анализа среды контроля. Если администрация компании обнаруживает несерьезное отношение к контролю, то возникают сомнения в том, что конкретные контрольные процедуры и моменты окажутся надежными. Лучше всего в этом случае считать, что риск контроля для всех целей максимален (т.е. высокий, или равен 1,0 ). Напротив, если руководство серьезно относится к контролю, то аудитору следует проанализировать конкретные методы и моменты в разрезе элементов среды контроля, учетной системы и контрольных процедур. Они используются как основа для оценки риска контроля, уровень которого ниже максимального.

С первоначальной оценкой уровня риска контроля связаны два аспекта: вопервых, аудитору необязательно проводить первоначальную проверку формально и очень подробно. При большом числе аудиторских проверок, особенно проверок небольших компаний, аудитор автоматически считает риск контроля максимальным независимо от фактического уровня этого риска. Причина такого подхода заключается в том, что для аудитора более экономично в этих случаях провести более подробную проверку сумм, приведенных в финансовой отчетности. Вовторых, даже если аудитор считает, что уровень риска контроля низок, оценочный уровень риска контроля ограничен уровнем, подтвержденным свидетельствами. Представим себе, аудитор считает, что риск наличия неучтенной реализации невысок, но при этом он не собрал достаточного количества аудиторских свидетельств, которые бы подтверждали адекватное функционирование контрольных процедур на предмет полноты учета. В этом случае ему нужно оценить указанный риск как средний или даже высокий. Он может оценить его как низкий только в том случае, когда соберет дополнительные свидетельства в поддержку соответствующих контрольных процедур. Оценить, возможно ли подтвердить меньший уровень риска контроля. Когда аудитор полагает, что фактический риск контроля может оказаться значительно ниже того, что дала предварительная оценка, он может принять решение сбора свидетельства о меньшем уровне риска. Чаще всего это происходит в тех случаях, когда аудитор, изучая систему внутрихозяйственного контроля, выявил ограниченность контрольных моментов.

Основываясь на результатах предварительной оценки, аудитор полагает, что для понижения уровня риска контроля в дальнейшем необходимо определить дополнительные контрольные моменты и протестировать их. Принятие решения относительно того, какой оценочный уровень риска контроля следует применять. После того как аудитор завершает предварительную оценку и решает, желателен ли более низкий уровень риска, он сталкивается с необходимостью принять новые решения. Он определяет, какой из оценочных уровней риска использовать: либо один из них, либо предположительно максимальный уровень. Это решение диктуется прежде всего экономическими соображениями. Необходимо сравнить стоимость проверок соответствующих контрольных моментов с затратами на проведение проверок по существу, которых можно и избежать при понижении оцененного уровня риска контроля. Представим себе, что для установления законности и полноты отражения в учете объемов реализации, по мнению аудитора, можно сократить расходы на подтверждение дебиторской задолженности на 5000 дол., произведя дополнительные затраты в 2000 дол. для подтверждения более низкого оценочного уровня риска. В этом случае выгоднее затратить дополнительно 2000 дол. ТЕСТЫ КОНТГОЛЬНЫХ МОМЕНТОВ. Вышеописанные оценки требуют от аудитора анализа разработки контрольных методов и процедур для оценки того, будут ли они достаточно эффективными средствами решения конкретных задач контроля. Разбираясь в системе внутрихозяйственного контроля, аудитор должен собрать свидетельства в пользу разработанных контрольных моментов, а также о их практическом применении. Но чтобы использовать конкретные контрольные методы и процедуры в качестве основы для понижения оценочного уровня риска контроля, необходимо получить свидетельства об их эффективности в течение аудируемого периода. Процедуры, используемые на фазе достижения понимания для сбора аудиторских свидетельств о разработке и применении, называют процедурами достижения понимания. Процедуры, которые используются для проверки эффективности в подтверждение менее высокого уровня риска контроля, называют тестами контрольных моментов. И те и другие будут более подробно проанализированы ниже в данной главе.

Когда результаты тестирования контрольных моментов подтверждают, как и ожидалось, разработку структуры контрольных методов и процедур, аудитор попрежнему использует выбранный (плановый) уровень оценки риска контроля. Однако, если тесты контрольных моментов свидетельствуют о неэффективности методов и процедур, то выбранный уровень риска следует переоценить. Например, тестирование показало, что гдето в середине года применение контрольных моментов было ограничено или лицо, осуществлявшее контроль, часто делало ошибки. В таких ситуациях придется прибегнуть к более высокому уровню оценочного риска контроля, если только не удастся обнаружить и признать эффективными ка

ВНУТРИХОЗЯЙСТВЕННЫЙ КОНТРОЛЬ КЛИЕНТА

киелибо другие контрольные моменты, направленные на достижение этой же контрольной цели.

Риск необнаружения и запланированные проверки сальдо финансовой отчетности. В результате описанных выше шагов мы получаем величину оценочного риска контроля для каждой из целей внутрихозяйственного контроля и по каждому из основных типов хозяйственных операций, осуществляемых клиентом. Если оценочный уровень риска контроля ниже максимального, он будет подтверждаться конкретными тестами контрольных моментов. После этого устанавливается связь этих оценок с конкретными целями аудита для тех счетов, которые наиболее часто использовались для основных типов хозяйственных операций. Затем при помощи модели аудиторского риска определяется соответствующий уровень риска необнаружения для каждой конкретной цели аудита. Связь задач контроля с целями аудита, а также выбор и разработка аудиторских процедур для тестирования по существу финансовой отчетности обсуждаются и анализируются в гл. 10.

<< | >>
Источник: Э.А. Аренс Дж.К. Лообек. Аудит. 2001

Еще по теме Общее понимание системы внутрихозяйственного контроля и оценка риска контроля:

  1. Глава 9. Изучение системы внутрихозяйственного контроля клиента и оценка риска контроля
  2. Система внутрихозяйственного контроля
  3. Оценка аудиторского риска и системы внутреннего контроля у субъектов, использующих обслуживающие организации
  4. Элементы системы внутрихозяйственного контроля
  5. Конкретные цели системы внутрихозяйственного контроля
  6. Оценка риска контроля
  7. Характеристика компонентов аудиторского риска: внутрихозяйственный риск, риск контроля, риск необнаружения
  8. Оценки риска и внутренний контроль
  9. Оценка аудиторского риска на уровне проекта и анализ среды контроля
  10. Понятие контроля. Предварительный, текущий и последующий контроль. Аудит как форма контроля
  11. Контроль и оценка. Декларация о принципах контроля и оценки